Sistemas de
Control de Gestión
Los sistemas de
gestión han tenido que irse modificando para dar respuesta a la extraordinaria
complejidad de los sistemas organizativos que se han ido adoptando, así como a
la forma en que el comportamiento del entorno ha ido modificando la manera en
que incide sobre las organizaciones. Uno de los aspectos más importantes que ha
de caracterizar al control como proceso, lo constituye el hecho de que el mismo
se diseñe con un enfoque sistémico, por lo que resulta de gran importancia
esclarecer los conceptos a él asociados.
Según Lorino
(2000), un sistema de control debe responder a un cierto número de condiciones
que una herramienta analítica no suele cumplir. Es necesario recordar que el
control es, ante todo, un asunto de comportamiento: se trata, mediante la
elección de los fenómenos medidos, de orientar los comportamientos individuales
o colectivos en un sentido que se ha juzgado favorable para la organización y
de conseguir el cumplimiento de su estrategia. Por tanto, el sistema de control debe ser:
- Muy
sencillo, para que sea fácil de manejar y modificar; generalmente, estará
constituido por un pequeño número de objetivos y de indicadores de control
para cada actividad (un decisor “normal” no es probable que pueda tener en
cuenta más de cinco o seis indicadores en sus decisiones).
- Claro, es
decir, constituido por indicadores concretos, perfectos y fácilmente
compresibles por el personal involucrado, y no ambiguo; varios indicadores
diferentes pueden presentar mensajes contradictorios; por tanto, un
sistema de control no estará constituido solamente por indicadores, sino
también por reglas para la utilización de estos indicadores, especialmente
reglas de prioridad, para evitar ambigüedades y conflictos entre
objetivos.
- Determinado
por la estrategia. Los indicadores de control deben traducir la estrategia
a nivel de la actividad, es decir, al nivel del centro de decisión que
tiene la actividad a su cargo. El hecho de que el sistema de control se
defina y oriente por los objetivos estratégicos de una organización, le
otorga un carácter eminentemente estratégico, pues estará diseñado para
pulsar el comportamiento de las distintas partes del sistema en función
del cumplimiento de esos objetivos y a la vez aportará información para la
toma de decisiones estratégicas.
- Evolutivo,
es decir, concebido de manera que pueda adaptarse en función de los
cambios de circunstancias y de estrategia.
- Tan
integrado como sea posible. Los indicadores de control no se eligen de
abajo hacia arriba, según la inspiración, en función de lógicas puramente
locales, sino después del análisis de los procesos y actividades, y de la
identificación de los principales inductores de eficiencia; sólo
cumpliendo esta condición se conseguirá que los indicadores no constituyan
únicamente un mosaico de lógicas locales, sino un conjunto colectivo de
lógicas parciales que traduzcan una estrategia global (Lorino, 2000).
Por todo lo
anterior, el diseño de un sistema de control para la gestión de una
organización ha de ser coherente con la estrategia y la estructura de ésta,
como aspectos formales así como con los aspectos no formales que forman parte
del proceso de gestión. Esto podrá garantizar con una mayor probabilidad, que
el funcionamiento y los resultados que se obtienen de las decisiones adoptadas,
estén relacionados y sean consistentes con los objetivos de la organización.
De allí que los
sistemas de control de gestión que se diseñen, deben estar ligados a la
formulación de la estrategia de la organización, al diseño de su estructura y a
los aspectos no formales vinculados a los estilos y métodos de dirección que
posibiliten adecuados procesos de toma de decisiones y a la identidad que se
logre en la organización, asimilando instrumentos y mecanismos que le permitan
salvar las limitaciones que como sistema de control no le permite cumplir su
función con eficiencia y eficacia.
El sistema de
control tiene su expresión en las actividades para las cuales ha sido diseñado
y por tanto se define según el alcance y periodicidad de la información que
proporciona. Así se establecen los sistemas de control interno y estratégico o
de gestión (Menguzzato y Renau, 2000). Este último, será el que se describirá a
continuación, por ser un aspecto importante para la comprensión del tema de
estudio, específicamente la metodología denominada Cuadro de Mando Integral.
Sistema de
Control de Gestión Estratégica: Cuadro de Mando Integral
El Cuadro de
Mando Integral (CMI) o Balanced Scorecard o Tablero de Comando, es una
metodología desarrollada por los profesores Norton y Kaplan, cuyo objetivo es
trazar el plan estratégico de la empresa y alinear todas las actuaciones de la
misma, de manera que converjan en una única dirección que sea la apropiada para
llegar a alcanzar los objetivos que forman dicha estrategia (Franklin, 2005).
Según Kaplan y
Norton (2000) es un método de obtención y clasificación de información que
generan los sistemas control de gestión. Se desarrolla desde la base hasta los
niveles más altos de dirección. Todos los departamentos tributan el
comportamiento de sus indicadores en tableros de mando particulares, estos
recorren y se adaptan a la necesidad de información de los distintos niveles
superiores hasta llegar a un punto (persona) encargado de clasificar toda la
información en dependencia de las necesidades de información de la alta
dirección para la toma de decisiones. Todo el proceso se desarrolla mediante
sistemas automatizados que permiten a la información recorrer todos los puntos
donde se necesite utilizarla o enriquecerla.
El propósito
será centrarse en una jerarquía organizacional muy concreta. Dicha jerarquía,
será la base de lo que se analizará como pirámide de cuadro de mando. Esta
pirámide, estará compuesta por un cuadro de mando para el nivel de
responsabilidad superior, otros inmediatamente inferiores que se encuentran
estrechamente vinculados a éste y, en los niveles de responsabilidad de menor
incidencia.
La Dirección
General o el Consejo de Administración junto con las Direcciones Funcionales,
como niveles más importantes de la estructura jerárquica, tendrán un papel
mucho más relevante con respecto a la función de planificación. Por otra parte,
en lo relativo a la función de control, la llevará a cabo fundamentalmente
desde una perspectiva estratégica.
Las etapas de
ejecución y control, pero ya en este caso con un ámbito temporal no superior al
año, serán desempeñadas por los niveles medios e inferiores de la pirámide. En
este caso, Direcciones y Subdirecciones Funcionales.
De acuerdo a
Kaplan y Norton (2001), se deben destacar tres (3) características
fundamentales de los cuadros de mando de gestión:
1. La naturaleza de las informaciones recogidas en él.
2. La rapidez
de ascenso de la información entre los distintos niveles de responsabilidad.
3. La selección
de los indicadores necesarios para la toma de decisiones, sobre todo en el
menor número posible.
Lo más
importante es establecer un sistema de señales en forma de cuadro de mando que
indique la variación de las magnitudes verdaderamente importantes que se busca
vigilar, detectar las deficiencias de gestión que se están llevando a cabo, o
de forma positiva, aquellos aspectos que se están gestionando bien y que hay
que reforzar. Es una herramienta de ayuda a la gestión. En sí mismo no es un
objetivo, sino un elemento que ha de estar orientado hacia la acción.
El cuadro de
mando integral, según Lorino (2000), tiende especialmente hacia cinco ideas
básicas:
1. El apoyo
constante en el proceso de toma de decisiones.
2. Claridad y
eficiencia en su concepción y utilización.
3. Posibilidad
de adaptación sucesiva al entorno.
4. Máxima
viabilidad posible a la hora de tener en cuenta las variables de carácter
cualitativo y sobre todo.
5. Ser un
elemento de estímulo constante a todos los niveles.
Así la
organización se ve obligada a adaptarse a las diversas situaciones que se le
presentan, y es por lo que debe ir adaptando las herramientas con las que puede
contar en contabilidad de gestión, o por el contrario, proveerse de nuevas que
se ajusten lo mejor posible a las necesidades y prioridades de cada momento.
Según Kaplan y
Norton (2004), la implantación del Cuadro de Mando Integral en una organización
ofrece los siguientes beneficios:
- Proporciona
a los directivos un instrumento necesario para navegar en un entorno
competitivo. Hoy en día las organizaciones están compitiendo en entornos
complejos y por lo tanto, es importante que tengan una exacta comprensión
de sus objetivos y métodos que han de utilizar para alcanzarlos.
- Traduce la
estrategia y la misión de una organización en un amplio conjunto de
medidas de la actuación que proporcionan la estructura necesaria para un
sistema de gestión y medición estratégica” por lo que permite que las
empresas puedan seguir las pistas de los resultados financieros, al mismo
tiempo que observan los progresos en la formación de aptitudes y la
adquisición de los bienes tangibles que necesitan para su crecimiento futuro.
- Transforma
el objetivo y la estrategia de una unidad de negocio en objetivos e
indicadores tangibles, estos indicadores deben representar un equilibrio
entre los indicadores externos para la sociedad y clientes y los
indicadores internos de los procesos críticos de negocios, innovación,
formación y crecimiento.
- Estimula
el aprendizaje entre los ejecutivos claves, con respecto a la viabilidad y
validez de su estrategia. Este proceso de formación y feedback estratégico
alimenta el proceso estratégico y de visión, en que los objetivos en las
diversas perspectivas que se revisan, se ponen al día, y se reemplazan,
inductores de la actuación, para los períodos venideros. Los procesos de
gestión alrededor del CMI permiten que la organización se equipare y se centre
en la puesta en práctica de la estrategia a largo plazo.
- Es más que
un sistema de medición táctico u operativo. Las empresas innovadoras lo
utilizan como “Sistema para el control de Gestión Estratégica” con la
finalidad de gestionar sus estrategias a largo plazo.
Dentro de este
contexto, para Franklin (2005), el verdadero poder del Cuadro de Mando Integral
aparece cuando se transforma de un sistema de indicadores en un sistema de
gestión utilizado para:
- Comunicar
y vincular los objetivos e indicadores estratégicos.
- Realizar
revisiones estratégicas periódicas y sistemáticas.
- Vincular
los objetivos estratégicos con los objetivos a largo plazo y los
presupuestos anuales y alinear las iniciativas estratégicas.
- Aumentar
el feedback y formación estratégica.
En resumen, El
Cuadro de Mando Integral proporcionan un marco para considerar la estrategia
utilizada en el proceso de creación de valor; conservando la medición
financiera como un resumen crítico de la actuación gerencial, pero realza un
conjunto de mediciones más generales e integradas, que vinculan al cliente actual,
los procesos internos, y el aprendizaje y crecimiento de los trabajadores y la
organización en general. Lo anteriormente planteado se resume, de acuerdo a
Kaplan y Norton (2004), en un conjunto de perspectivas, las cuales se describen
a continuación.
La perspectiva
financiera: está
formada por un conjunto de objetivos financieros que sirven de enfoque para los
objetivos e indicadores en todas las demás perspectivas del CMI. La estrategia
de crecimiento, la rentabilidad, y el riesgo vista desde la perspectiva del
estado y la sociedad. Básicamente se trata de caracterizar la organización
desde dos puntos de vista: crecimiento y productividad, fuerzas que pueden
llegar a oponerse una a otra, por dedicar mayor esfuerzo a una que a la otra.
Las finanzas
representan el final del proceso de gestión por lo que es esta perspectiva la
que revela el resultado final de dicha gestión. De ser bueno ese resultado,
representa además una invitación para los accionistas de la organización o, en
el caso cubano, para el estado y la sociedad a asumir riesgos en ella. Es una
de las dos perspectivas que se enfocan hacia fuera de la organización.
Perspectiva del
cliente: En ella
las organizaciones se plantean segmentos de clientes y de mercados por los que
han decidido competir o les toca satisfacer. Se enfoca hacia la satisfacción,
fidelidad, retención, adquisición, rentabilidad de los segmentos que ha
decidido atender.
Para Kaplan y
Norton (2004), se ha observado un conjunto común de atributos, que organizan la
propuesta de valor en la mayoría de los sectores: los atributos del producto o
servicio (funcionalidad, tiempo, calidad, precio, entre otros) y la relación
con los clientes (calidad de la experiencia de compras y relaciones personales,
la imagen así como el prestigio).
La perspectiva
del proceso interno: Los directivos identifican los procesos más
críticos a la hora de conseguir los objetivos. A través de indicadores que
permitan evaluar la capacidad de la organización para emplear sus recursos y
obtener resultados, en otras palabras, ser eficientes y eficaces. En este
sentido, la perspectiva de los procesos interna genera una gran cantidad de
información decisiva para el cumplimiento de la misión.
Según Kaplan y
Norton (2004), esta perspectiva permite identificar en su totalidad los nuevos
procesos en los que la organización ha de sobresalir con excelencia.
Indicadores de tiempo, calidad y costos son muy empleados en esta perspectiva.
La perspectiva
de aprendizaje y crecimiento: Esta última perspectiva desarrolla indicadores para
impulsar el aprendizaje y el crecimiento de la organización. Por cuanto, las
empresas deben invertir y potenciar también su infraestructura: personal,
sistemas, procedimientos, tecnologías, motivación, si es que desean alcanzar
objetivos en el largo plazo y, crear un clima de apoyo al cambio, la innovación
así como el crecimiento de la organización.
Dentro de este
contexto, se relevante señalar que el objetivo de cualquier sistema de medición
debe ser orientar y motivar a todos, directivos y subordinados, para que pongan
en práctica con éxito la estrategia seleccionada.
Aquellas
empresas que pueden traspasar su estrategia a sus sistemas de información son
mucho más capaces de ejecutarla porque pueden comunicar sus objetivos y metas,
de lo que puede inferirse que los indicadores, en su interrelación, están
informando sobre la estrategia. De aquí que la relación entre los diferentes indicadores
del cuadro de mando representan una línea de acción sobre la cual debe trabajar
la organización. De esta forma, se establecen relaciones causa-efecto entre los
distintos indicadores y sus perspectivas.